彭懷文

　　最終結算實踐：分期付款銷售商品的財稅處理和稅收調整

　　彭懷文

　　【案例】A公司生產數控機床有兩種銷售政策:現銷和分期付款。

　　20192019年6月，A公司與B公司達成協議，B公司分期購買2臺數控機床。協議規定，B公司應在2019年7月1日前支付100萬元（不含稅）的首付款，剩余貨款應在每季度末支付115萬元（不含稅），并連續支付8個季度。增值稅稅額按合同約定的法定稅率計算確定。A公司開具增值稅專用發票，B公司實際按加稅總額支付。

　　已知：兩臺機床的銷售價格為900萬元（不含稅價），簽訂合同時稅率為13。

　　假設A公司和B公司在2019年按時履行合同。

　　假設甲公司機床成本為600萬元。

　　問題:2019年甲公司財稅處理及納稅調整

　　解析：

　　一、會計處理分析

　　(一)收入確認

　　A公司應按照《企業會計準則第14號-收入》(2017版)的規定進行分析判斷:

　　因此，A公司應在2019年6月發布機床時確認收入。

　　(二)計量收入

　　《企業會計準則第14號-收入》(2017版)第17條規定:

　　合同中存在重大融資成分的，企業應當根據客戶取得商品控制權時現金支付的應付金額確定交易價格。交易價格與合同對價之間的差額，應當在合同期間以實際利率法攤銷。

　　在合同開始日，如果企業預計客戶獲得的商品控制權與客戶支付的價格間隔不超過一年，則不能考慮合同中的主要融資成分。

　　在這種情況下，A公司與B公司的合同中存在重大融資組成部分。如果B公司用現金支付，銷售價格為900萬元。因此，應以900萬元作為A公司收入的計量金額，B公司實際支付1020萬元（即100 115×8）120萬元與900萬元的差額確認為"融資收益未實現"，并在合同期內(8個季度)采用實際利率法攤銷。

　　二、稅務處理分析

　　(一)增值稅處理

　　《增值稅暫行條例實施細則》第三十八條第(三)款規定，貨物以信用銷售和分期的方式銷售，為書面合同約定的收款日期，無書面合同或者書面合同約定的收款日期的，為貨物發放日期。

　　因此，甲方公司應根據合同約定的收款時間確認增值稅義務的發生時間點。

　　(二)企業所得稅處理

　　《企業所得稅法實施條例》第二十三條第（一）款規定，企業以分期付款方式銷售貨物的，應當按照合同約定的收款日期確認收入的實現。

　　因此，甲公司應該按照合同約定的收款時間確認應收應收收入。

　　三、財稅處理

　　（一）發出時的財稅處理

　　1.會計分錄

　　借款：應收賬款-乙公司 1052.60萬元

　　銀行存款 100萬元

　　貸款：主營業務收入 900萬元

　　未實現融資收入 120萬元(100 115×8-900）

　　應交稅費-應繳增值稅(銷項稅) 13.00萬元（100×13）

　　應交稅費-待轉銷項稅額 119.60萬元（115×8×13）

　　同時，結轉銷售成本：

　　借:主營業務成本 600萬元

　　貸款：產成品 600萬元

　　2.稅務處理

　　增值稅：根據實際收款和發票100萬元，確認增值稅銷項稅13萬元；

　　企業所得稅：應稅收入按實際收款100萬元確認，成本按比例確認。

　　(二)未實現融資收益分攤

　　1.會計處理

　　根據會計準則的規定，應采用實際利率法進行分攤，因此需要在合同期限內計算實際利率和各期間應分攤的金額。

　　查表法可用于實際利率計算，但我喜歡使用Excel計算函數。

　　因此，2019年9月應做會計分錄：

　　(1)未確認融資收益分攤時:

　　借:未實現融資收益 25.72萬元

　　貸款：財務費用 25.72萬元

　　(2)實際收到貨款:

　　借:銀行存款 129.95萬元（115×113）

　　貸款：應收賬款 129.95萬元

　　（3）同時，確認當期增值稅銷項稅額：

　　借:應納稅-待轉銷項稅額 14.95萬元

　　貸款：應納稅-應繳增值稅(銷項稅) 14.95萬元

　　2019類似的會計分錄也也做類似的會計分錄，只需更換每期確認的利息數字即可，不再贅述。

　　2.稅務處理

　　增值稅和企業所得稅應當按照合同約定的收款時間確認。

　　(三)2019年會計與稅務處理的差異

　　2019年度會計處理與稅務處理的差異及應納稅調整如下：

　　（四）納稅調整

　　填寫2019年所得稅申報表。

　　第一步：填寫《A105020收入納稅調整明細表未按權責發生制確認，如表所示-1：

　　第二步：填寫《A105000納稅調整項目明細表，如表-2：

　　說明：

　　稅務處理時，收入和成本也應遵循匹配原則。當收入按合同分期確認時，相應的成本也應分期確認。在調整收入的同時，記得同時調整成本。

　　但是，《A105020收入納稅調整明細表未按權責發生制確認，只注重收入調整，沒有設計有調整成本的地方，只好在《A105000納稅調整項目明細表"其他"欄來調整。